Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по ТОС

Рубрика: 05. О финансах

Наверное, правильно начинать знакомство с теорией ограничений с книги Э. Голдратта «Цель». По крайней мере, такая последовательность была у меня. Скорее всего, если начать с «Учета прохода», то возникнут вопросы по самой теории…

Управленческий учет по ТОС – революция в учете. Поэтому «консервативные» круги ее не примут. Вместе с тем сама ТОС (и управленческий учет по ней) – это сгусток чистого здравого смысла, и я не встречал в литературе ни одного возражения в адрес ТОС в том, что она считает что-то неверно. Встречал нападки иного вида, что декларируемые ею положения несут мало чего нового, что ее положения были известны и ранее, а Голдратт и его последователи придумали маркетинговый ход для продажи своих услуг. Что ж, на мой взгляд, это более весомые обвинения. Считать ли новый ракурс (взгляд), и новый подход, действительно новым, дело тонкое… Лично мне импонируют идеи ТОС, и на текущий момент мне представляется более интересным их изучение и попытки внедрения в бизнес практику, а не копание в том, действительно ли это ТЕОРИЯ…

Скачать краткий конспект в формате Word, дополнительные материалы (отчеты) в формате Excel

В своей практике я давно опираюсь на идеи ТОС… самое смешное, что я начал это делать еще до первого знакомства с теорией. Это еще раз подтверждает, что ТОС основана на здравом смысле, поэтому до некоторых ее положений можно додуматься даже не будучи знакомым с теорией. [1]

Позволю себе небольшой пример. В 1997 году, будучи главным редактором газеты «Работа сегодня» я предложил типографии «Молодая гвардия» печатать наше издания. Они с радостью согласились и сделали коммерческое предложение, которое оказалось абсолютно неконкурентоспособным. Я обратился не в коммерческую службу, а к директору по производству, и предложил ему обсудить сложившуюся ситуацию. Обе стороны заинтересованы в сотрудничестве, а цена делает его невозможным. Типография в тот момент отчаянно нуждалась в заказах, но директор посетовал, что уменьшить цену практически невозможно, так как прибыль типографии и так почти нулевая. Я попросил показать мне калькуляцию. Оказалось, что более половины себестоимости приходилась на накладные расходы. Я задал простой вопрос, сократятся ли эти расходы, если они нам откажут? Конечно же, нет. Я предложил не относить на наш проект накладные расходы, а посчитать только прямые расходы, связанные с печатью газеты. Директор по производству убедил экономический отдел и бухгалтерию типографии в целесообразности печати газеты по более низкой цене. Обе стороны остались довольны многолетним сотрудничеством…

На мой взгляд, следующий анекдот из книги очень точно отражает изменение парадигмы. Пессимист считает, что стакан наполовину пуст. Оптимист – наполовину полон. Бухгалтер учета затрат считает, что его стакан в два раза больше, чем нужно. Бухгалтер учета по ТОС – что его стакан может вместить еще столько же… 🙂

Традиционный учет себестоимости (учет затрат) утратил актуальность. И вот почему:

  • изменился исторический контекст учета затрат; 100 лет назад основные затраты были прямыми; сейчас – накладные;
  • совершенствование методов разнесения накладных расходов не приводит к улучшению управленческого учета; никакой метод разнесения накладных расходов не будет правильным, так как выпуск продукции напрямую не влияет на объем этих затрат; в принципе парадигма полной себестоимости устарела;
  • неверно использовать парадигму себестоимость + справедливая прибыль = цена; эта парадигма:
    • не соответствует рыночным реалиям; цена на рынке отражает ценность для клиентов;
    • не позволяет назначать различные цены для различных клиентов

Стремление минимизировать себестоимость рождает другую ошибку – борьбу за локальную оптимизацию:

  • повышение производительности отдельных участков и как следствие рост незавершенного производства, запасов готовой продукции;
  • сокращение «избыточных» ресурсов

Пять шагов ТОС:

  • Найти ограничение системы
  • Решить, как максимально использовать ограничение системы
  • Подчинить всё остальное принятому решению
  • Развить (увеличить мощность) ограничение
  • Если ограничение переместилось, вернуться к первому шагу; при этом не позволяйте инерции стать ограничением системы

Показатели управленческого учета по ТОС:

  • Проход [2] (Т) – скорость [3], с которой система генерирует деньги в результате продаж
  • Инвестиции (I) – деньги, связанные в системе, позволяющие генерировать проход
  • Операционные затраты (ОЕ) – деньги, затрачиваемые системой на преобразование инвестиций в проход (рис. 1):

T = P – TVC,

где Р – цена за единицу; TVC – полностью переменные затраты (не забыть коэффициент брака)

NP = T – OE

ROI = (T – OE) / I

где NP (net profit) – чистая прибыль, ROI (return on investment) – рентабельность инвестиций

Рис. 1. Структура прохода

CCR – ресурс ограниченной мощности

T / время CCR – проход деленный на время обработки на ресурсе ограниченной мощности [4]

См. также файл Excel (примеры отчетов)

Если ограничение находится на рынке, нужно искать новых клиентов / регионы сбыта, чтобы увеличить объем производства (та же номенклатура, но новая цена; в таблице 3 новая строка).

Анализ производства новой номенклатуры. Если ограничение внутри компании, важно, какую номенклатуру будет замещать новая позиция.

Аналогично для холдинга: расходы управляющей компании не распределяем между заводами (департаментами).

Вред локальной оптимизации:

  • если не-ограничение оптимизировать, то оно может стать ограничением; мощность не-ограничения = производственная + резервная + избыточная; сокращать можно только избыточную;
  • экономичный размер партии – миф; стоимость переналадки влияет на размер партии только если это ограничение; потратить лишнее время на переналадку для не-ограничения не страшно (не увеличивает затраты)
  • предложения по оптимизации не-ограничений ничего не стоят; инвестиции в такие предложения только увеличивают расходы;
  • инвестиции в расширение ограничений стоящие; как вариант рассмотреть аутсорсинг операций связанных с ограничением;
  • снижение затрат на единицу продукции в процессах не являющихся ограничениями – такой же миф (например, сокращение времени обработки договоров, и, как следствие, отказ некоторым клиентам); абсурдно утверждение: «на участке Х мы повысили производительность на N%»
  • локальный оптимум полезен, если он способствует достижению оптимума всей системы.

При изменении CCR, меняется вся логика учета; новый CCR – новая оптимизация.

Ценообразование. УУ по ТОС дает возможность определить нижнюю границу цены и посчитать изменения при добавлении новой строки в анализе ассортимента.

При запуске новых продуктов важно смотреть не только на показатель «Т / время на CCR», но и количество замещаемых минут; если продукты с разными «Т / время на CCR» и разным планируемым спросом, максимальный выигрыш даст продукт, имеющий максимальный:

(Т / время на CCR ) * спрос

Парадигма «мира затрат»: сумма локальных оптимумов дает глобальный оптимум.

Приоритеты:

  • для мира затрат: OE, T, I
  • для мира прохода: T, I, OE

Сколько в организации мест возникновения затрат: практически все элементы; их можно ранжировать 80/20; но это верно только для независимых элементов. Мир затрат создает ощущение, что наши организации состоят из таких независимых элементов – источников затрат. Мир прохода ориентирован на всю цепочку: закупки, логистика, производство, продажа, послепродажное обслуживание. Организация предстает единым организмом, нацеленным на реализацию прохода. Именно это является революционно важным в переосмыслении роли управленческого учета.

В рамках подготовки курса Современный управленческий учет я сделал более подробный конспект книги. См.  Томас Корбетт. Учет прохода. Управленческий учет по теории ограничений (ТОС)


[1] Это также льет воду на мельницу тех, кто критикует ТОС за узурпаторство идей, которые были открыты не ею…

[2] Проход (в оригинале – throughput), на мой взгляд, один из самых неудачных переводов встретившихся в русскоязычной литературе, но зато самый короткий. 🙂 На тему перевода этого термина сломано немало копий… Ранее встречалось: сквозные доллары, выработка, доход, производительность, скорость генерации дохода, скорость генерации маржинального дохода, пропускная способность, пропускная способность денежного потока. Мне больше всего нравится «нетто-поток денежных средств от продажи единицы продукции». Точно, но, к сожалению, неуклюже…

[3] Опять не очень удачно. Скорость – это что-то в единицу времени. Но здесь речь идет об объеме денег. Наверное, лучше так: Проход (Т) – нетто-поток денежных средств в результате продаж.

[4] А вот здесь уже уместно говорить о скорости или производительности, потому что нетто-поток делится на единицу времени работы ресурса–ограничения.